Welche Sanktionen drohen für unzureichende Nachhaltigkeitsberichte?

Geltende Sanktionen: Vergleichbar mit dem Lagebericht

Die CSRD selbst spezifiziert keine eigenen Sanktionen, sondern integriert den Nachhaltigkeitsbericht als gesonderten Abschnitt des Lageberichts. Der deutsche Gesetzgeber hat im Referentenentwurf bestätigt, dass damit auch für den Nachhaltigkeitsbericht die Sanktionen gelten, die für Lageberichte vorgeschrieben sind. Konkret umfasst das Sanktionsregime:

1. Nicht erfolgte Offenlegung: Bei Nichterfüllung der Offenlegungspflicht können Zwangsstrafen verhängt werden.
   
   
2. Unrichtige Darstellungen: Falsche oder irreführende Angaben im Bericht können zu Freiheitsstrafen führen.
   
   
3. Unrichtige Versicherungen: Wenn Versicherungen über die Richtigkeit des Berichts unzutreffend sind, drohen ebenfalls Freiheitsstrafen.
   
   
4. Ordnungswidrigkeiten bei der Aufstellung: Formelle Fehler bei der Berichterstellung können Geldstrafen nach sich ziehen.

Die Qualität der Nachhaltigkeitsberichterstattung muss von Anfang an auf einem Niveau sein, das falsche Darstellungen ausschließt. Dies ist insbesondere für kapitalmarktorientierte Unternehmen eine Herausforderung, da die Berichtsanforderungen oft neue und komplexe Themenbereiche umfassen.

Die Unternehmen sind verpflichtet, in ihren Nachhaltigkeitsberichten diese Informationen gemäß dem Prinzip der doppelten Wesentlichkeit aufzunehmen. Dies bedeutet, dass sie einerseits über wesentliche Nachhaltigkeitsrisiken und -chancen (finanzielle Wesentlichkeit, auch bekannt als „Outside-in-Effekte“) berichten müssen. Andererseits müssen sie auch die wesentlichen Auswirkungen ihres Unternehmens auf Wirtschaft, Umwelt und Gesellschaft (Impact-Wesentlichkeit, auch als „Inside-Out-Effekte“ bezeichnet) darstellen.

Änderungen im Handelsgesetzbuch (HGB)

Die Anpassungen im HGB im Rahmen der Umsetzung der CSRD betreffen mehrere Paragraphen:

• § 334 Abs. 1 Nr. 3 und 4 HGB-E: Dieser Abschnitt enthält nun eine detaillierte Auflistung aller Angabepflichten für die Lage- und Nachhaltigkeitsberichterstattung. Hierdurch wird klargestellt, welche Informationen offengelegt werden müssen, um ordnungsgemäß zu handeln.
  
  
• § 334 Abs. 1 Nr. 4a HGB-E: Die Bestimmungen wurden erweitert, um auch die Nachhaltigkeitsberichterstattung von Tochterunternehmen und Zweigniederlassungen von Unternehmen mit Sitz in Drittstaaten zu erfassen. Damit werden auch Verstöße gegen die neuen Rechnungslegungspflichten dieser Einheiten sanktioniert.
  
  
• § 334 Abs. 1a HGB-E: Hier wird geregelt, dass Verstöße gegen unmittelbar geltende Vorschriften in europäischen Rechtsakten, die die Nachhaltigkeitsberichterstattung betreffen (z.B. ESRS, Taxonomie-Verordnungen), ebenfalls sanktioniert werden. Das Bundesministerium der Justiz (BMJ) soll zudem ermächtigt werden, durch Rechtsverordnung Ordnungswidrigkeiten zu definieren, die zur Durchsetzung der EU-Rechtsakte erforderlich sind, ohne dass eine Zustimmung des Bundesrates erforderlich ist (§ 334 Abs. 6 HGB-E).
  
  
• § 335 HGB: Dieser Paragraph nimmt keine spezifischen Änderungen vor, die die Offenlegungspflicht von Nachhaltigkeitsberichten betreffen. Er verweist weiterhin allgemein auf den Lagebericht. Dies genügt jedoch, um Verfahren mit Zwangsgeldern bei nicht erfolgter Offenlegung einzuleiten, sollte ein Unternehmen den Lagebericht nicht um einen Nachhaltigkeitsbericht ergänzen.

Zusammenhang mit weiteren Regulierungen

Durch die Anpassung der EU-Bilanzrichtlinie (BilanzRL) durch die CSRD, entsprechende Verweise in den European Sustainability Reporting Standards (ESRS) sowie Regelungen im Regierungsentwurf (RegE), unter anderem zur Prüfung des Nachhaltigkeitsberichts gemäß § 324c Abs. 1 HGB-E, wird zudem klargestellt, dass die Vorgaben des Artikels 8 der Verordnung (EU) 2020/852 zur EU-Taxonomie einzuhalten sind.

Im Hinblick auf den Erstellungsprozess konkretisiert § 289b Abs. 6 HGB-E, dass Arbeitnehmervertretungen in die Erstellung des Nachhaltigkeitsberichts einzubeziehen sind. Diese Vertretungen sollen ihre Stellungnahmen an das für die Prüfung des (Konzern-)Lageberichts zuständige Organ übermitteln.

Die Nachhaltigkeitsberichterstattung steht im Kontext weiterer Regulierungen, wie der Sustainable Finance Regulierung und der bevorstehenden Sorgfaltspflichtenrichtlinie (Corporate Sustainability Due Diligence Directive, CSDDD). Diese Vorschriften sind eng miteinander verknüpft und können zusätzliche Sanktionen für Verstöße, insbesondere gegen Sorgfaltspflichten, nach sich ziehen. Unternehmen sollten daher ein umfassendes Compliance-Management sicherstellen, um den neuen Anforderungen gerecht zu werden und Sanktionen zu vermeiden.

Prüfung der Nachhaltigkeitsberichterstattung

Der Nachhaltigkeitsbericht, der zukünftig Bestandteil des (Konzern-)Lageberichts ist, unterliegt einer verpflichtenden inhaltlichen Prüfung. Zunächst ist eine Prüfungspflicht mit begrenzter Sicherheit (limited assurance) vorgesehen. Später soll diese in eine gesetzliche Prüfungspflicht mit hinreichender Sicherheit (reasonable assurance) übergehen, die vergleichbar mit der Abschlussprüfung ist. Diese Änderung wird durch die CSRD geregelt und im Entwurf des Einführungsgesetzes zum HGB (EGHGB-E) umgesetzt.

Für die Durchführung der Prüfungen mit begrenzter und hinreichender Sicherheit plant die CSRD, dass die EU-Kommission entsprechende Prüfungsstandards erlässt. Solange diese Standards noch nicht entwickelt sind, wird auf bestehende und anerkannte Standards für die Prüfung nichtfinanzieller Informationen zurückgegriffen, wie etwa ISAE 3000 (Rev.).

Die Prüfung des Nachhaltigkeitsberichts soll zukünftig verpflichtend durch einen Wirtschaftsprüfer oder eine Wirtschaftsprüfungsgesellschaft erfolgen. Dabei kann der Prüfer des Nachhaltigkeitsberichts auch der Abschlussprüfer des Jahres- oder Konzernabschlusses sein.

Die Gesetzesbegründung zum Regierungsentwurf hebt hervor, dass in Bezug auf das Wahlrecht der Mitgliedstaaten zur Prüfung des Nachhaltigkeitsberichts in Deutschland keine vergleichbaren rechtlichen Anforderungen an Ausbildung, Eignungsprüfungen, Qualitätssicherungssysteme, Sanktionsregime sowie Haftung und Aufsicht für Umweltgutachter oder andere unabhängige Anbieter von Bestätigungsleistungen existieren. Daher ist eine Zulassung dieser Anbieter für die Prüfung der Nachhaltigkeitsberichte nicht CSRD-konform möglich.

Prüfer von Nachhaltigkeitsberichten müssen sich registrieren lassen, und die Registrierung kann unter bestimmten Voraussetzungen bis zu zwölf Monate nach Inkrafttreten des CSRD-Umsetzungsgesetzes erfolgen.

Die Bestellung des Prüfers des Nachhaltigkeitsberichts erfolgt gesondert durch die zuständigen Organe und sollte vor Ablauf des Geschäftsjahres erfolgen, auf das sich die Prüfungstätigkeit bezieht.

Für Geschäftsjahre, die vor dem 01.01.2025 beginnen, gilt der bestellte Abschlussprüfer, sofern er für den Jahres- oder Konzernabschluss bestellt wurde, jedoch nicht explizit als Prüfer für den Nachhaltigkeitsbericht ernannt ist, per gesetzlicher Fiktion grundsätzlich als Prüfer des Nachhaltigkeitsberichts.

Der Prüfungsumfang erstreckt sich darauf, ob der (Konzern-)Lagebericht gemäß den gesetzlichen Vorgaben um einen Nachhaltigkeitsbericht erweitert wurde, ob Artikel 8 der Taxonomie-Verordnung eingehalten wurde und ob für Geschäftsjahre, die nach dem 31.12.2025 beginnen, die Aufstellung des Lageberichts im ESEF-Format erfolgte und der Nachhaltigkeitsbericht entsprechend den Tagging-Vorgaben ausgezeichnet wurde. Die Prüfungsergebnisse müssen in einem eigenen Prüfungsvermerk dokumentiert werden.

Der im Referentenentwurf vorgesehene separate Prüfungsbericht wurde im Regierungsentwurf nicht weiter verfolgt.

Da der Nachhaltigkeitsbericht Teil des (Konzern-)Lageberichts ist, unterliegt er der Überwachung durch den Aufsichtsrat. Dieser kann einen Prüfungsausschuss einsetzen, der sich unter anderem mit der Überwachung des Prozesses der Nachhaltigkeitsberichterstattung als Teil des Rechnungslegungsprozesses sowie der Prüfung des Nachhaltigkeitsberichts befasst.